На этой странице размещены краткие аннотации судебных решений по рассматриваемой теме и ссылки на файлы с полным текстом судебного решения.

Примечание:

Судебные решения в пользу проверенной организации обозначены индексом (а);

Судебные решения в пользу контролирующего органа обозначены индексом (б).

(а) ТУ ФСБН выявлено нецелевое использование субсидии на государственную поддержку субъектов малого и среднего предпринимательства - выделение средств юридическому лицу, осуществляющему производство алкогольной продукции, т. е. не имеющему права на получение финансовой поддержки за счет данных средств, в связи с ограничениями установленными частью 4 статьи 14 Федерального закона N 209-ФЗ.
Суд установил, что часть 4 статьи 14 Федерального закона N 209-ФЗ накладывает запрет на субсидирование только субъектов малого и среднего предпринимательства, осуществляющих производство и реализацию подакцизных товаров одновременно. Ссылка ТУ ФСБН на письма Минэкономразвития России от 10.12.2008 N Д05-5638, от 27.07.2009 N Д05-3697, от 14.04.2010 N Д05-1084 судом округа отклоняется, так как указанные письма носят информационный характер.
П-ВВО61

(б) Пересчет стоимости выполненных подрядчиком строительно-монтажных работ в текущие цены должен производиться с использованием индексов, установленных в письмах Федерального агентства по строительству и жилищно-коммунальному, так как указанные письма являются актами органа государственной власти, должностного лица обязательными для неопределенного круга лиц (независимо от их формы и других условий - государственной регистрации, опубликования в официальном издании).
П-ВСО30

(б) Письмо Минфина РФ от 12.03.2009 N 02-05-10/1191 носит информационный характер со ссылкой на обязательность руководства при этом Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ. Письмо является интерпретационным, содержит позицию исполнительного органа по толкованию нормы закона и обоснованно не расценено судом апелляционной инстанции, исходя из смысла статьи 311 АПК РФ, в качестве вновь открывшегося обстоятельства.
П-СЗО66

(а) Выводы ТУ ФСФБН: Учреждением допущено неправомерное использование средств федерального бюджета. Осуществлена оплата полиса КАСКО по страхованию арендованного Учреждением автомобиля.
Судом установлено:
- страхование по договору добровольного страхования арендованного транспортного средства от ущерба и хищения (КАСКО) является законным способом страхования исключительно имущества казны субъекта РФ в соответствии с его рыночной стоимостью;
- в целях надлежащего исполнения договорных обязательств Арендатор обязан осуществлять комплексное добровольное страхование транспортного средства как объекта имущества Тюменской области. Только наличие полисов ОСАГО и КАСКО является надлежащим способом исполнения Учреждением обязательств по договору аренды.
Ссылка ТУ ФСФБН на письмо Минфина России от 13.12.2011 N 14-01-07/151-1301-1455 не принимается судом, поскольку названное письмо не является нормативным правовым актом и носит рекомендательный (информационный) характер.
П-ЗСО88

(б) ТУ ФСБН при проверке сведений о получателях ежемесячной денежной компенсации (ЕДК), назначенной военнослужащим, гражданам, призванным на военные сборы, и членам их семей, пенсионное обеспечение которых осуществляется ПФ РФ, установило, что Центр необоснованно отказал в назначении ЕДК гражданину З. и гражданке К., в связи с чем данные граждане недополучили ЕДК.

При подаче заявления З. Представил в том числе справку, выданную в Республике Украина, об установлении впервые инвалидности второй группы по причине ранения на фронте в период ВОВ.
С уды сделали вывод о том, что справка, выданная в Республике Украина, должна приниматься на территории РФ как подтверждение права на социальную выплату. Гр. З. имел право на получение ЕДК со дня представления отклонённой Центром справки.
Так же суды подтвердили, что гр. К. является членом семьи умершего участника ВОВ и инвалида 1 группы ВОВ и имела право на получение ЕДК с 01.01.2012.
Несостоятельна ссылка в жалобе на письмо Минтруда России от 24.07.2014 N 13-7/В-757, так как оно не является нормативным правовым актом, а носит рекомендательный характер.
П-СЗО90

(б) Начальник Управления привлечена к административной ответственности по ст. 15.15.7 КоАП РФ за нарушение порядка учета бюджетных обязательств.
Судом установлено следующее. Доводы о том, что операции по составлению и предоставлению сведений об обязательстве не относятся к операциям по учету бюджетного обязательства, со ссылкой на письма Минфина РФ, являются несостоятельными. Письма Минфина РФ не являются нормативно-правовыми актами, определяющим порядок учета бюджетных обязательств и носят лишь рекомендательный характер. Доводы о том, что на органы исполнительной власти не возложена обязанность по учету бюджетных обязательств, основаны на неверном толковании норм материального права.
Р-СОЮ61

(б) Выводы ТУ ФС ФБН, подтверждённые судами: средства федерального бюджета, выделенные Управлению по КБК 244.225 "Работы, услуги по содержанию имущества" использованы на расходы, предусмотренные по КБК 243.225 "Закупка товаров, работ, услуг в целях капитального ремонта государственного имущества", что в соответствии со статьей 289 БК РФ является нецелевым расходованием средств.
Так же судами установлено следующее. Ссылка Управления на письмо Минрегионразвития РФ от 05.07.2013 N 11921-вл/10 не принимается судом, поскольку Минрегионразвития РФ не вправе подменять функции Минфина РФ и разъяснять возможность применения Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений. Кроме того, указанное письмо носит информационный характер, не является нормативным правовым актом, обязательным для исполнения.
П-АПС14

(б) Выводы ТУ Росфиннадзора. Учреждением не соблюден принцип эффективности использования бюджетных средств, а именно: при расчете начальной (максимальной) стоимости государственного контракта завышена их стоимость в результате неправильного применения индексов изменения стоимости к базовому уровню цен, что повлекло дополнительное расходование средств федерального бюджета в сумме 66,1 млн. руб. Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа признал правомерными выводы судов предыдущих инстанций о незаконном использовании бюджетных средств в сумме 66,1 млн. руб.
Судами установлено, что Учреждением применены индексы, доведённые письмом Минэкономразвития РФ от 21.08.2007 г. №12529-ГГ/ДОЗ, тогда как для формирования начальной (максимальной) цены торгов при подготовке конкурсной документации подлежат применению индексы изменения сметной стоимости, указанные в ежеквартальных письмах Минрегионразвития РФ.
Доводы об отсутствии у ТУ ФСФБН права на осуществление контроля в отношении обоснования начальной (максимальной) цены контракта, об осуществлении расчета начальной (максимальной) цены контракта в соответствии с положениями Закона N 94-ФЗ, что письма Минрегионразвития РФ не относятся к законам или иным нормативным правовым актам, были Верховным судом РФ отклонены.

ПИСЬМА ОРГАНОВ ИСПОЛНИТЕЛЬНОЙ ВЛАСТИ: ПРОБЛЕМЫ ОПРЕДЕЛЕНИЯ, ЮРИДИЧЕСКОЙ ПРИРОДЫ И СООТНОШЕНИЯ С НОРМАТИВНЫМИ АКТАМИ

Л.А. АЛИЕВА

Нормативный правовой акт (далее по тексту - НПА) в современной России является основным источником правового регулирования общественных отношений. Законодательное определение НПА отсутствует, но в рамках настоящей статьи представляется вполне уместным использование дефиниции, данной в Приказе Министерства юстиции Российской Федерации от 04.05.2007 N 88 "Об утверждении Разъяснений о применении Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации". В соответствии с данным актом "нормативный правовой акт - это письменный официальный документ, принятый (изданный) в определенной форме правотворческим органом в пределах его компетенции и направленный на установление, изменение или отмену правовых норм. В свою очередь, под правовой нормой принято понимать общеобязательное государственное предписание постоянного или временного характера, рассчитанное на многократное применение" .

Также не будет лишним отметить, что в Постановлении Правительства Российской Федерации от 13 августа 1997 г. N 1009 "Об утверждении Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации" (далее по тексту - Постановление Правительства N 1009) говорится, что "нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти издаются только в виде постановлений, приказов, распоряжений, правил, инструкций и положений". А также отмечается, что "издание нормативных правовых актов в виде писем и телеграмм не допускается" .

Прежде, чем перейти к более детальному рассмотрению проблемы, стоит перечислить основные признаки НПА. Так, М.Н. Марченко в своем учебном пособии по теории государства и права дает следующий перечень признаков НПА:

"1. Все без исключения нормативно-правовые акты являются государственными по своему характеру.

2. Они издаются или санкционируются только органами государства, имеют волевой характер.

3. В них содержится и через них преломляется государственная воля.

4. С нарушением велений, содержащихся в нормативно-правовых актах, связывается наступление уголовно-правовых, гражданско-правовых и иных юридических последствий" .

Также к этим признакам можно добавить неперсонифицированный характер НПА (их адресованность неопределенному кругу лиц); то, что они создаются для многократного применения и направлены на регулирование общественных отношений; имеют определенную процедуру принятия, опубликования и вступления в силу.

Вопрос о признаках в данной статье имеет большое значение, так как определение письма и его характерных черт в современной юридической науке отсутствует. А учитывая то, что эти документы издаются органами исполнительной власти и де-факто обладают некоторыми признаками НПА, то стоит разобраться, являются ли они таковыми или нет.

По идее, решить возникший вопрос должна помочь судебная практика, связанная с оспариванием писем, издаваемых различными органами исполнительной власти. Но она весьма противоречива. Проиллюстрировать это можно на следующих примерах.

По одному из дел, рассмотренному в Верховном Суде Российской Федерации (далее по тексту - Верховный Суд) в 2014, гражданин Д.Н. Ирхин (далее по тексту - заявитель) был лишен должности кадастрового инженера комиссией по аттестации в связи с грубым нарушением требований оформления документов, необходимых для получения квалификационного аттестата на право осуществления кадастровой деятельности. Причем основанием для такого решения комиссии по аттестации кадастровых инженеров явились не те грубые нарушения, которые перечислены в Федеральном законе "О государственном кадастре недвижимости" (далее по тексту - Закон о кадастре), а те, что содержались в письме Министерства экономического развития Российской Федерации от 27.07.2010 "Об основаниях аннулирования квалификационного аттестата кадастрового инженера". Верховный Суд, проведя анализ данного акта, пришел к выводу, что "письмо является нормативным правовым актом, поскольку содержит правовые нормы (правила поведения), обязательные для неопределенного круга лиц, рассчитанные на неоднократное применение, направленные на урегулирование общественных отношений, возникающих в связи с ведением государственного кадастра недвижимости, осуществлением государственного кадастрового учета недвижимого имущества и кадастровой деятельности" .

После установления данного письма как НПА, Верховный Суд указал, что данное письмо не представлялось на государственную регистрацию в Министерство юстиции Российской Федерации (далее по тексту - Минюст России) и не было опубликовано в установленном законом порядке, нарушило п. 2 Постановления Правительства N 1009, гласящего, что "издание нормативных правовых актов в виде писем и телеграмм не допускается" . И, как итог, удовлетворил требования заявителя и признал недействующим упомянутое письмо Министерства экономического развития России, тем самым запретив его применение на практике.

Второй пример хоть и относится к отрасли налогового права, и все же там события получили совершенно другое развитие, нежели в первом случае. Речь пойдет о налогообложении на добычу полезных ископаемых в части их нормативных потерь.

По общему правилу, установленному действующим налоговым законодательством, налоговая ставка в данном случае составляет 0% (рублей). Абз. 3 п. 1 ч. 1 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что если на первый период очередного календарного года у налогоплательщиков отсутствуют утвержденные нормативы потерь на этот год, то применяются те нормативы, которые были утверждены ранее (а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом) .

21.08.2013 Федеральная налоговая служба (далее по тексту - ФНС) опубликовала письмо N АС-4-3/15165 "О налоге на добычу полезных ископаемых" (далее по тексту - письмо ФНС "О НДПИ"). В нем, помимо того, что было написано абзацем выше, ФНС устанавливает правило перерасчета сумм налога на добычу полезных ископаемых в том случае, если нормативы потерь утверждены на очередной календарный год в течение этого либо следующего за ним календарного года. Причем не важно, увеличатся эти нормативы или уменьшатся. К слову, во втором случае налогоплательщик не сможет заранее определить размеры своих расходов, что не лучшим образом повлияет на его деятельность.

Это все и послужило поводом для подачи заявления ОАО "Газпром нефть" (далее по тексту - "Газпром нефть") в Верховный Суд. Определением от 17.12.2013 Верховный Суд отказал в принятии заявления "Газпром нефть" о признании недействительным письма ФНС "О НДПИ". При этом Верховный Суд указал в своем Определении, что рассмотрение вопросов об оспаривании НПА Федеральной налоговой службы подведомственно арбитражному суду.

Теперь, вспомнив предыдущий пример (про кадастрового инженера), где письмо было признано НПА, можно только задаться вопросом о единстве судебной практики, которой, получается, вовсе нет. Причем все это проходило в рамках одного суда, что еще более удивительно. Теперь можно продолжить ход повествования.

После второго отказа от рассмотрения дела Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации "Газпром нефть" обратилось в Конституционный Суд Российской Федерации (далее по тексту - Конституционный Суд) с оспариванием норм Федерального конституционного закона от 05.02.2014 "О Верховном Суде Российской Федерации" и упомянутого выше абз. 3 п. 1 ч. 1 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации. Но, учитывая предмет настоящей статьи, основное внимание будет уделено рассуждениям и решениям Конституционного Суда, связанным с юридической силой упомянутого выше письма.

Конституционный Суд пояснил, что "...в основе допустимости проверки в данной процедуре акта Федеральной налоговой службы как федерального органа исполнительной власти прежде всего должно лежать наличие у этого акта нормативных свойств (оказывает ли он общерегулирующее воздействие на общественные отношения, содержатся ли в нем предписания о правах и обязанностях персонально не определенного круга лиц - участников соответствующих правоотношений, рассчитан ли он на многократное применение)" . То есть не просто проводить процедуру соответствия формальным признакам НПА, которую весьма противоречиво осуществлял Верховный Суд при рассмотрении дел, указанных выше, а именно способность НПА воздействовать на общественные отношения, иметь неперсонифицированный характер и быть рассчитанным на многократное применение.

Таким образом, с 2015 г. акты органов исполнительной власти, которые формально не являются НПА, но обладают нормативными свойствами, рассматриваются в порядке, установленном для оспаривания нормативных правовых актов. Но с марта 2016 года данный "переходный" порядок претерпит изменения, поскольку был принят Федеральный закон от 15 февраля 2016 г. N 18-ФЗ "О внесении изменений в Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации и Кодекс административного судопроизводства Российской Федерации в части установления порядка судебного рассмотрения дел об оспаривании отдельных актов". Согласно данному Федеральному закону арбитражные дела по оспариванию актов органов исполнительной власти, обладающих нормативными свойствами и содержащих разъяснения законодательства, будут рассматриваться в случае отнесения данной категории дел Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации к компетенции Суда по интеллектуальным правам. Более того, в Кодекс административного судопроизводства были внесены изменения, определяющие подсудность дел по поводу оспаривания актов вышеуказанных органов, разъясняющих положения законодательства и обладающих нормативными свойствами, а также процедуру производства по административным делам об оспаривании указанных актов.

Возвращаясь к анализу решения Конституционного Суда, в нем можно выделить следующие недостатки:

1. Несмотря на вполне обоснованную позицию Конституционного Суда, который акцентировал внимание на нормативных свойствах писем ФНС, игнорировать формальные признаки не совсем правильно. Все-таки есть установленные Конституцией (ч. 3 ст. 15) и рядом других НПА требования и условия (форма самого документа, надлежащий субъект издания, порядок принятия и вступления в силу и т.д.), которые позволяют определить документ как нормативный правовой акт.

Весьма интересными в данном случае представляются Особые мнения судей Конституционного Суда Ю.М. Данилова и Г.А. Жилина, которые одинаково сошлись в том, что данные акты не являются нормативными правовыми и подлежат оспариванию в арбитражном суде в соответствии с главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации .

2. Прежде всего, письмам ФНС был придан особый статус. С одной стороны, они не являются НПА в прямом значении этого термина. Но и ненормативными актами их назвать уже нельзя, так как рассматриваться судами они будут наравне с делами об оспаривании НПА. Способствует ли это непротиворечивой правоприменительной практике? Повышает ли это эффективность осуществления правосудия? Маловероятно...

Вообще вопросы соотношения актов толкования с нормативными актами в настоящее время приобрели особо острое значение. Это очевидно вытекает из приведенных примеров, где даже в высших судебных инстанциях нет единства мнений по возникшим вопросам. Конечно, Постановление Конституционного Суда внесло больше ясности в разрешение названных вопросов, но не без недостатков, которые также были описаны выше.

При этом представляется, что игнорировать данную проблему ни в коем случае нельзя, так как в актах, которые изначально издавались органами исполнительной власти с целью разъяснения конкретного закона (нормы закона), стали появляться нормы, не предусмотренные законом, но создающие определенные требования, правила поведения. И если у гражданина (организации) возникает ситуация (например, как в случае с гражданином Ирхиным), связанная с такими актами, то орган, его издавший, требовал исполнения указанных в них предписаний (в противном случае это грозило зачастую негативными последствиями). А в случае, если тот же гражданин (организация) обращались в суд, то органы исполнительной власти заявляли, что данные акты по своей природе не обладают юридической силой, а всего лишь разъясняют положения законодательства, тем самым "умывая руки". Получается весьма эффективная схема, при которой органы исполнительной власти могут заниматься своеобразным "нормотворчеством", при этом обходя судебные механизмы воздействия на подобную деятельность. А логическими результатами такого "правотворчества" являются:

1) нарушение прав граждан и организаций при участии в тех или иных правоотношениях;

2) своеобразное "перетягивание" функций по принятию общеобязательных правовых норм исполнительной властью, что в итоге приводит к искажению самой сути законодательных органов власти и принципа разделения властей в целом;

3) невозможность судебной ветви власти эффективно воздействовать на подобную деятельность.

Говоря о путях преодоления перечисленных нарушений и подытоживая исследование, представляется возможным отметить следующее. Безусловно, описанные выше изменения, внесенные законодателем в Арбитражный процессуальный кодекс и Кодекс административного производства, являются весьма позитивными, поскольку теперь оспаривание данных актов приобретает более строгий процессуальный порядок, что повышает возможности судебной власти реально влиять на "правотворчество" исполнительной власти и, что самое важное, эффективность защиты прав граждан и организаций от данной деятельности.

Но, помимо процессуальной регламентации, необходимо также издание так называемого материального закона, который бы установил разновидности юридических актов, их соотношение по юридической силе между собой, толкование и т.д. В этом свете представляется вполне обоснованным и актуальным принятие Федерального закона "О нормативных правовых актах", проект которого в настоящее время находится в Минюсте России и который должен будет значительно помочь в разрешении проблем (как теоретических, так и практических), освещенных в настоящей статье. Например, что представляет собой НПА, какие могут быть его формы, какими существенными признаками он должен обладать. Также регламентировать вопросы принятия, изменения и утраты юридической силы НПА, их официальное толкование (разъяснение) и др. Но пока данный проект остается таковым, изучение вопросов юридической природы различных нормативных и ненормативных актов порождает и будет порождать новые вопросы, которые потребуют более тщательного и глубокого исследования.

Библиография:

1. Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 31.03.2015 N 6-П "По делу о проверке конституционности пункта 1 части 4 статьи 2 Федерального конституционного закона "О Верховном Суде Российской Федерации" и абзаца третьего подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества "Газпром нефть" // Российская газета. N 6648. 13 апреля 2015 г.
2. Федеральный закон от 31.07.1998 N 146-ФЗ "Налоговый кодекс Российской Федерации" (в ред. от 01.10.2015) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. N 31. Ст. 3824.
3. Постановление Правительства Российской Федерации от 13 августа 1997 г. N 1009 "Об утверждении Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации" (в ред. от 27.08.2015) // Российская газета. N 161. 21.08.1997.
4. Приказ Министерства юстиции Российской Федерации от 04.05.2007 N 88 "Об утверждении Разъяснений о применении Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации" // Российская газета. N 4371. 24.05.2007.
5. Решение Верховного Суда Российской Федерации от 10.07.2014 N АКПИ14-735 "О признании недействующим письма Министерства экономического развития РФ от 27 июля 2010 г. N 13293-ИМ/Д23 "Об основаниях аннулирования квалификационного аттестата кадастрового инженера" // Российская газета. N 244. 24.10.2014.
6. Марченко М.Н. Теория государства и права: Учебник. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Проспект, 2013. 656 с.

References (transliterated):

1. Postanovlenie Konstitutsionnogo Suda Rossiiskoi Federatsii ot 31.03.2015 N 6-P "Po delu o proverke konstitutsionnosti punkta 1 chasti 4 stat"i 2 Federal"nogo konstitutsionnogo zakona "O Verkhovnom Sude Rossiiskoi Federatsii" i abzatsa tret"ego podpunkta 1 punkta 1 stat"i 342 Nalogovogo kodeksa Rossiiskoi Federatsii v svyazi s zhaloboi otkrytogo aktsionernogo obshchestva "Gazprom neft"" // Rossiiskaya gazeta. N 6648. 13 aprelya 2015 g.
2. Federal"nyi zakon ot 31.07.1998 N 146-FZ "Nalogovyi kodeks Rossiiskoi Federatsii" (v red. ot 01.10.2015) // Sobranie zakonodatel"stva Rossiiskoi Federatsii. 1998. N 31. St. 3824.
3. Postanovlenie Pravitel"stva Rossiiskoi Federatsii ot 13 avgusta 1997 g. N 1009 "Ob utverzhdenii Pravil podgotovki normativnykh pravovykh aktov federal"nykh organov ispolnitel"noi vlasti i ikh gosudarstvennoi registratsii" (v red. ot 27.08.2015) // Rossiiskaya gazeta. N 161. 21.08.1997.
4. Prikaz Ministerstva Yustitsii Rossiiskoi Federatsii ot 04.05.2007 N 88 "Ob utverzhdenii Raz""yasnenii o primenenii Pravil podgotovki normativnykh pravovykh aktov federal"nykh organov ispolnitel"noi vlasti i ikh gosudarstvennoi registratsii" // Rossiiskaya gazeta. N 4371. 24.05.2007.
5. Reshenie Verkhovnogo Suda Rossiiskoi Federatsii ot 10.07.2014 N AKPI14-735 "O priznanii nedeistvuyushchim pis"ma Ministerstva ekonomicheskogo razvitiya RF ot 27 iyulya 2010 g. N 13293-IM/D23 "Ob osnovaniyakh annulirovaniya kvalifikatsionnogo attestata kadastrovogo inzhenera" // Rossiiskaya gazeta. N 244. 24.10.2014.
6. Marchenko M.N. Teoriya gosudarstva i prava: Uchebnik. 2-e izd., pererab. i dop. M.: Prospekt, 2013. 656 s.

Наша компания оказывает помощь по написанию курсовых и дипломных работ, а также магистерских диссертаций по предмету Теория государства и права, предлагаем вам воспользоваться нашими услугами. На все работы дается гарантия.

Письма Минздрава России и Приказы Минздравсоцразвития России являются чем? Письма Минздрава России – это…? Приказы Минздравсоцразвития России – это…? Являются нормативно-правовыми актами, обязательными к исполнению? Или они ненормативные? Приравнивается они к нормативно-правовым актом министерств и ведомств? Нормативно-правовой или иной акт (ненормативный)?

Ответ

Налогоплательщики и специалисты, работающие в области бухгалтерского учета и налогообложения, изучают письма ФНС и Минфина. Следовать рекомендациям налоговиков или нет - каждый выбирает самостоятельно.

Поводом к рассмотрению вопроса о статусе писем ФНС стало Постановление КС РФ от 31.03.2015 N 6-П "По делу о проверке конституционности пункта 1 части 4 статьи 2 Федерального конституционного закона "О Верховном Суде Российской Федерации" и абзаца третьего подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества "Газпром нефть" (далее - Постановление КС РФ N 6-П). Данное решение имеет все основания стать важным этапом на нелегком пути борьбы налогоплательщиков за свои права. Но прежде чем перейти к его рассмотрению, напомним положения действующего налогового законодательства по вопросам применения писем ФНС и Минфина.

Нормы действующего законодательства

Согласно ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право:
- получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснения о порядке их заполнения;
- получать от Минфина письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, от финансовых органов субъектов РФ и муниципальных образований - по вопросам применения соответственно законодательства субъектов РФ о налогах и сборах и нормативных правовых актов муниципальных образований о местных налогах и сборах.
При этом налоговые органы обязаны (п. 1 ст. 32 НК РФ):
- бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также представлять формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснять порядок их заполнения;
- руководствоваться письменными разъяснениями Минфина по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах.
В свою очередь, Минфин дает письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах (п. 1 ст. 34.2 НК РФ):
- налоговым органам;
- налогоплательщикам, ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков, плательщикам сборов и налоговым агентам.

К сведению. Согласно ст. 111 НК РФ обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признается в том числе выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти в пределах его компетенции, и (или) выполнение налогоплательщиком мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга.

Таким образом, действующим налоговым законодательством установлено право налогоплательщика на получение информации по применению налогового законодательства (при этом совершенно бесплатно) как от налоговых органов, так и от Минфина. Соответственно, Минфин и налоговые органы обязаны предоставлять указанную информацию налогоплательщикам. При этом разъяснения Минфина обязательны для налоговых органов.

Практика применения норм НК РФ

На практике представители Минфина и ФНС регулярно выпускают разъяснения в виде писем, в которых высказывают свое мнение о применении действующих норм налогового законодательства. И зачастую толкование указанных норм идет вразрез с действующим законодательством, особенно когда нормы прописаны недостаточно однозначно. Стоит отметить, что хотя бы в последние годы позиция ФНС и Минфина по вопросам налогообложения стала согласованной.
Письменные разъяснения Минфин дает по существу поставленных заявителями вопросов в связи с исполнением ими обязанностей налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов с учетом конкретных обстоятельств. При этом обращения граждан и организаций по оценке конкретных хозяйственных ситуаций не рассматриваются.
Данные письменные разъяснения Минфина имеют информационно-разъяснительный характер, не направлены неопределенному кругу лиц, не являются нормативными правовыми актами, обязательными для исполнения заявителями.
Должностными лицами, уполномоченными подписывать письменные разъяснения Минфина, являются министр финансов РФ и его заместители. Письменные разъяснения Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики подписываются директором и его заместителями.
Представители Минфина о применении налоговыми органами и налогоплательщиками письменных разъяснений по налоговому законодательству, данных ведомством, отмечают следующее (Письмо Минфина России от 25.11.2013 N 03-05-06-02/50830):
- на основании пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах;
- письма Минфина с разъяснениями налогового законодательства, подготовленные по запросам налогоплательщиков, не являются нормативными правовыми актами и имеют информационно-разъяснительный характер применения законодательства РФ о налогах и сборах и не препятствуют руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в письмах Минфина.
Последнее замечание хорошо известно налогоплательщикам: оно сопровождает все письма Минфина.
Как мы уже сказали, кроме налогоплательщиков, Минфин дает письменные разъяснения законодательства о налогах и сборах налоговым органам, которые направляются ФНС для доведения до территориальных налоговых органов.
На официальном сайте ФНС размещаются письма службы, согласованные с Минфином.
В Письме ФНС России от 23.09.2011 N ЕД-4-3/15678@ обращено внимание на необходимость неукоснительного применения налоговыми органами писем ФНС, размещенных в разделе "Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами" сайта ФНС.
Таким образом, Минфин и ФНС выпускают разъяснения в виде писем по вопросам налогового законодательства. Часть данных писем размещается на официальном сайте ФНС, они являются обязательными к применению территориальными налоговыми органами. При этом в каждом письме Минфина содержится указание на то, что письма Минфина с разъяснениями налогового законодательства, подготовленные по запросам налогоплательщиков, не являются нормативными правовыми актами и носят информационно-разъяснительный характер.

Судебная история

История, которая привела к вынесению Постановления КС РФ N 6-П, началась с рядового Письма ФНС России от 21.08.2013 N АС-4-3/15165 "О налоге на добычу полезных ископаемых" (далее - Письмо ФНС России N АС-4-3/15165). Для налогоплательщиков, которые не знакомы с данным Письмом, поясним его суть.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ обложение НДПИ при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых производится по налоговой ставке в размере 0% (руб.). Одновременно установлено, что в случае, если на момент наступления срока уплаты НДПИ по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в установленном порядке, а по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.
В связи этим, по мнению ФНС, в случае если у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь полезных ископаемых на очередной календарный год, вплоть до утверждения нормативов потерь применяются нормативы потерь, установленные ранее. Если же нормативы потерь утверждены на очередной календарный год в течение этого либо следующего за ним календарного года, то налогоплательщик обязан осуществить перерасчет сумм НДПИ, подлежащих уплате в бюджет, начиная с первого налогового периода календарного года, на который утверждены данные (новые) нормативы потерь. При этом такой перерасчет должен быть произведен независимо от того, превышают или нет вновь утвержденные нормативы размеры ранее действовавших.
Данная позиция согласована с Минфином. Документ размещен на официальном сайте ФНС.
Уточним, что нормой ст. 342 НК РФ не предусмотрен никакой перерасчет сумм НДПИ задним числом. А поскольку данное Письмо размещено на сайте ФНС, то им стали руководствоваться территориальные налоговые органы при проведении проверок.
И один из налогоплательщиков - ОАО "Газпром нефть" - решил признать недействующим положения указанного Письма ФНС в части обязанности перерасчета сумм НДПИ.
Налогоплательщик обратился в ВС РФ с заявлением о признании недействительным указанных положений Письма ФНС, но ему было отказано, поскольку оспариваемое Письмо ФНС, вопреки утверждению заявителя, не отвечает требованиям, предъявляемым к нормативным правовым актам.
Налогоплательщик обратился в ВАС с тем же требованием (Определение ВАС РФ от 10.04.2014 N ВАС-898/14). Общество утверждало, что Письмо является нормативным правовым актом, поскольку содержит правовую норму - общеобязательное предписание постоянного характера, рассчитанное на многократное применение, и затрагивает права и законные интересы неопределенного круга плательщиков НДПИ при применении налоговой ставки 0% к фактическим потерям полезных ископаемых в пределах ранее утвержденных нормативов потерь в случае, если на момент наступления срока уплаты налога нормативы потерь на текущий год не были утверждены. В обоснование общество ссылалось на публикацию Письма на официальном сайте ФНС (www.nalog.ru) в разделе "Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для использования налоговыми органами", а также в журнале "Документы и комментарии" (N 18, сентябрь 2013 г.).
Общество указывало, что Письмо устанавливает не предусмотренную налоговым законодательством обязанность налогоплательщика по изменению (перерасчету) размера налоговых обязательств по НДПИ за завершенные налоговые периоды, в отношении которых налоговые обязательства налогоплательщиком надлежащим образом исполнены.
ФНС, в свою очередь, настаивала на том, что Письмо не относится к категории нормативно-правовых актов и нормы спорного Письма соответствуют действующему законодательству. Минфин в отзыве на заявление по существу поддержал позицию ФНС.
ВАС отметил следующее:
- в действующей системе правового регулирования ФНС не вправе принимать (издавать) нормативные правовые акты в сфере налогов и сборов;
- оспариваемое Письмо представляет собой размещенное на официальном сайте ФНС разъяснение в связи с обращениями налоговых органов по вопросу определения нормативов потерь полезных ископаемых в целях уплаты НДПИ, которое не может быть отнесено к нормативным правовым актам федеральных органов исполнительной власти. При этом согласно п. 2 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 N 1009, издание нормативных правовых актов в виде писем и телеграмм не допускается;
- Письмо не устанавливает правовых норм (правил поведения), обязательных для неопределенного круга лиц, что является обязательным признаком нормативного правового акта.
Таким образом, ВАС поддержал ФНС и Минфин в спорном вопросе.
В передаче судебного акта в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора было отказано (Определение ВАС РФ от 30.05.2014 N ВАС-6969/14 по делу N ВАС-898/14).
Налогоплательщик решил идти до конца - в Конституционный Суд. В данном случае перед высшей судебной инстанцией был поставлен вопрос о том, соответствуют ли Конституции РФ следующие положения:
1) п. 1 ч. 4 ст. 2 Федерального конституционного закона от 05.02.2014 N 3-ФКЗ "О Верховном Суде Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 3-ФКЗ), которым к полномочиям ВС РФ в качестве суда первой инстанции отнесено рассмотрение административных дел об оспаривании нормативных правовых актов Президента РФ, Правительства РФ, федеральных органов исполнительной власти, Генеральной прокуратуры РФ, Следственного комитета РФ, Судебного департамента при ВС РФ, Банка России, ЦИК РФ, государственных внебюджетных фондов, в том числе ПФР, ФСС РФ, ФФОМС, а также государственных корпораций;
2) абз. 3 пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ.
Сразу отметим, что КС РФ производство по п. 2 прекратил и фактически его не рассматривал.
А вот по первому вынес просто революционное решение. Но обо всем по порядку.
Нарушение п. 1 ч. 4 ст. 2 Федерального закона N 3-ФКЗ, Конституции РФ налогоплательщик усматривал в том, что данное законоположение ограничивает право на судебное оспаривание актов Федеральной налоговой службы, которые устанавливают для налогоплательщиков не предусмотренные НК РФ, а именно пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ, обязанности, то есть являются, по сути, нормативными правовыми актами. Данная жалоба была признана допустимой.
Изучив нормы действующего законодательства, КС РФ пришел к выводу, что не исключается право ФНС принимать акты информационно-разъяснительного характера с тем, чтобы обеспечить единообразное применение налогового законодательства налоговыми органами на всей территории РФ. Такие акты адресованы непосредственно налоговым органам и должностным лицам, применяющим соответствующие законоположения. Обязательность содержащихся в них разъяснений для налогоплательщиков нормативно не закреплена. Вместе с тем - поскольку в силу принципа ведомственной субординации территориальные налоговые органы обязаны в правоотношениях с налогоплательщиками руководствоваться исходящими от ФНС разъяснениями норм налогового законодательства - такие акты опосредованно, через правоприменительную деятельность должностных лиц налоговых органов приобретают, в сущности, обязательный характер и для неопределенного круга налогоплательщиков.
При этом легальность нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти предполагает не только наличие в них определенного, не противоречащего закону нормативного содержания (общего правила), но и соблюдение надлежащей законной формы, порядка принятия и обнародования.
Если оспариваемый акт ФНС обладает свойствами, позволяющими применять его в качестве обязывающего предписания общего характера, то его облечение в форму разъяснения само по себе не может служить достаточным основанием для признания недопустимости его проверки на соответствие федеральному закону.
Как указано КС РФ, отсутствие в действующем законодательстве четкого определения оснований и условий судебного оспаривания заинтересованными лицами актов федеральных органов исполнительной власти, обладающих нормативными свойствами и разъясняющих предписания федеральных законов, повлекло разноречивую практику при решении вопроса относительно значения формальной стороны характеристики такого акта (порядка издания, опубликования, регистрации Минюстом и т.д.). В результате возможность оспаривания актов ФНС, разъясняющих предписания налогового законодательства, в процедуре, предусмотренной для оспаривания нормативных правовых актов, не будучи подкреплена прямыми нормативными указаниями, носит во многом ситуативный характер.
С учетом того что такого рода разъяснения в практике налоговых органов получили широкое распространение, их проверка лишь в порядке, предусмотренном действующим законодательством для оспаривания ненормативных актов (то есть решений, имеющих правовые последствия только для конкретных граждан и организаций), при таких обстоятельствах не может быть признана достаточной для обеспечения полной и эффективной судебной защиты прав и свобод как необходимого элемента конституционно-правового режима, основанного на принципах верховенства права и правового государства.
В настоящее время ни основания и условия, ни процессуальный порядок оспаривания заинтересованными лицами актов федеральных органов исполнительной власти, являющихся актами разъяснения тех или иных законоположений и обладающих нормативными свойствами, как необходимые элементы правового регулирования соответствующего механизма судебной защиты четко не установлены. Это препятствует эффективному судебному оспариванию таких актов и ухудшает положение подпадающих де-факто под их действие лиц в связи с ненадлежащей нормотворческой деятельностью государства (или правовое регулирование таково, что требует уточнения разъясняющими актами, или формально разъясняющий законодательство акт принят без соблюдения требований, обеспечивающих его законность и доступность, включая регистрацию Минюстом, официальное опубликование и т.д.).
КС РФ обязал федерального законодателя в целях устранения соответствующего пробела в правовом регулировании внести в действующее законодательство изменения, определяющие особенности рассмотрения дел об оспаривании актов федеральных органов исполнительной власти, в том числе актов ФНС, содержащих разъяснения налогового законодательства, которые формально не являются нормативными правовыми актами, но фактически обладают нормативными свойствами.
Впредь до внесения в действующее правовое регулирование надлежащих изменений рассмотрение дел об оспаривании актов ФНС, содержащих разъяснения налогового законодательства, которые формально не являются нормативными правовыми актами, но фактически обладают нормативными свойствами, должно осуществляться в порядке, предусмотренном процессуальным законодательством для оспаривания нормативных правовых актов.
Кстати, вынесенные судебные акты в отношении данного налогоплательщика подлежат пересмотру в порядке, определенном КС РФ для исполнения настоящего Постановления, если для этого нет иных препятствий.

Подведем итоги.
Действующим налоговым законодательством установлено право налогоплательщика на получение информации по применению налогового законодательства как от налоговых органов, так и от Минфина. С данной нормой корреспондируется обязанность Минфина и ФНС давать соответствующие разъяснения.
На практике широкое распространение получило разъяснение налогового законодательства в виде писем как Минфина, так и ФНС. Часть данных писем размещается на официальном сайте ФНС, они являются обязательными к применению территориальными налоговыми органами.
Налогоплательщик, пройдя ВС РФ, ВАС и дойдя до КС РФ, отстоял свое право на оспаривание писем ФНС.
КС РФ пришел к выводу, что не исключается право ФНС принимать акты информационно-разъяснительного характера с тем, чтобы обеспечить единообразное применение налогового законодательства налоговыми органами на всей территории РФ. Указанные акты адресованы непосредственно налоговым органам и должностным лицам, применяющим соответствующие законоположения. И, хотя обязательность содержащихся в них разъяснений для налогоплательщиков нормативно не закреплена, они приобретают, по сути, обязательный характер и для неопределенного круга налогоплательщиков.
КС РФ обязал федерального законодателя внести в действующее законодательство изменения, определяющие особенности рассмотрения дел об оспаривании актов федеральных органов исполнительной власти, в том числе актов ФНС, содержащих разъяснения налогового законодательства, которые формально не являются нормативными правовыми актами, но фактически обладают нормативными свойствами.

Один из самых наболевших вопросов налогового законодательства — статус писем Минфина России. Могут ли налогоплательщики считать их нормативными правовыми актами?

Если на этот вопрос ответить положительно, то, значит, налогоплательщики вправе требовать признания писем недействующими, когда они противоречат законодательству. Если же ответ отрицательный, то письмо, какие бы предписания оно ни содержало, — это всего лишь мнение должностного лица, и, следовательно, любое требование о признании его недействительным будет просто абсурдным.

Поскольку законодательство на этот счет хранит молчание, разрешить проблему должна судебная власть. И судебные органы уже неоднократно высказывались по этому вопросу, рассматривая статус писем Минфина, МНС и ФНС России. Вот только их точки зрения зачастую прямо противоположны (см. «За и против»).

Последний раз по данной проблеме Высший Арбитражный Суд РФ высказался в Решении от 06.03.2007 № 15182/06. Несмотря на то что оно было вынесено еще в марте, его текст был обнародован совсем недавно.

На этот раз ВАС РФ встал на сторону налогоплательщиков, признав, что в определенных случаях письма органов власти могут являться нормативными актами, подлежащими обжалованию в арбитражных судах (см. «Аргументы ВАС РФ»).

Минфин с арбитрами не согласен

Хотя ВАС РФ четко заявил о возможности признания писем Минфина России нормативными актами, последний придерживается на этот счет иного мнения. В Письме от 07.08.2007 № 03-02-07/2-138 финансовое ведомство указало, что нормативные правовые акты издаются им в форме приказа или ином установленном федеральным законодательством виде в соответствии с Правилами подготовки нормативных правовых актов…, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 13.08.97 № 1009. Пунктом 2 указанных Правил установлено, что издание нормативных правовых актов в виде писем и телеграмм не допускается.

Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства о налогах и сборах не содержат правовых норм и не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм, не являются нормативными правовыми актами, и в связи с этим они не подлежат обязательной публикации. Публикация указанных писем осуществляется в неофициальном порядке. Это относится как к ответам на вопросы налогоплательщиков, так и к письмам, адресованным в ФНС России.

Ответы, подготовленные по обращениям налогоплательщиков, не обязательны для исполнения налоговыми органами и налогоплательщиками. Опубликованные письменные разъяснения Минфина должны восприниматься «наряду с иными публикациями специалистов в этой области».

Разъяснения, направляемые финансовым ведомством в ФНС, также не являются нормативными правовыми актами, не содержат правовых норм. Они не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм и не подлежат подготовке и регистрации в порядке, установленном для нормативных правовых актов.

Как видим, в отличие от ВАС РФ министерство отрицает саму возможность признания письма нормативным актом. Впрочем, с практической точки зрения для налогоплательщиков гораздо важнее позиция судей по данному вопросу.

ЗА И ПРОТИВ

Письмо Минфина — это не нормативный акт

Письмо является нормативным актом и может быть оспорено в суде

Как следует из Письма Минфина России от 10.06.2004 № 03-02-5/2/35, этот документ содержит разъяснения налогового законодательства, которые никого ни к чему не обязывают. Он не устанавливает обязательных для неопределенного круга лиц правил поведения, поэтому не носит нормативного характера и, следовательно, не может иметь юридического значения и порождать правовые последствия для неопределенного круга лиц.

В данных обстоятельствах заявление о признании недействующим абз. 7 названного Письма не подлежит рассмотрению.

Постановление Президиума ВАС РФ от 19.09.2006 № 13322/04

Оспариваемые заявителем письма не являются нормативными правовыми актами, поскольку не устанавливают правовых норм, а также не проходили государственной регистрации в Минюсте России, обязательной для нормативных правовых актов.

Кроме того, оспариваемое заявителем Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 03.05.2005 № 03-05-01-05/54 является ответом на запрос.

Определение Верховного Суда РФ от 27.12.2005 № ГКПИ05-1625

Письмо ФНС России от 26.10.2004 № 09-0-10/4223 устанавливает правила поведения, обязательные для неопределенного круга лиц и рассчитанные на неоднократное применение. Несоблюдение указанного требования может повлечь юридические последствия в виде отказа в государственной регистрации на основании представления в регистрирующий орган заявления, подписанного неуполномоченным лицом, что является нарушением прав и законных интересов хозяйствующих субъектов в сфере предпринимательской деятельности и возлагает на них дополнительные обязанности.

Решение ВАС РФ от 29.05.2006 № 2817/06

Письмо МНС России от 17.02.2004 № 04-2-06/127 содержит признаки нормативного правового акта. Судом указано, что данное Письмо адресовано налоговым органам и направлено на установление единообразного порядка обложения суточных налогом на доходы физических лиц, который по указанию МНС России должен быть доведен до нижестоящих (подчиненных) налоговых органов, что отличает это Письмо от разъяснений по конкретным вопросам налогоплательщиков.

Решение Президиума ВАС РФ от 26.01.2005 № 16141/04

АРГУМЕНТЫ ВАС РФ

В ВАС РФ обратилось акционерное общество с просьбой признать недействующим Письмо Минфина России от 16.01.2006 № 03-04-15/01, ссылаясь на то, что, руководствуясь им, налоговая инспекция неправомерно доначислила обществу НДС.

Суд пришел к выводу, что Письмом от 16.01.2006 № 03-04-15/01 Минфин России установил правовую норму, обязательную для неопределенного круга лиц, что является признаком нормативного правового акта. Следовательно, общество обоснованно обратилось в ВАС РФ с заявлением о признании недействующим положения данного Письма, нарушающего его права.

Положение Письма, нарушающее налоговое законодательство, было признано недействующим. Суд мотивировал свою позицию следующими аргументами:

полномочиями по изданию нормативных правовых актов по вопросам налогов и сборов наделено Министерство финансов РФ;

налоговые органы в соответствии с подп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства о налогах и сборах;

из текста оспариваемого Письма следует, что содержащееся в нем положение устанавливает обязательные правила формирования налоговой базы при выполнении налогоплательщиками строительно-монтажных работ для собственного потребления;

Федеральная налоговая служба направила Письмо Минфина России от 16.01.2006
№ 03-04-15/01 нижестоящим налоговым органам для использования в работе и для информирования о нем налогоплательщиков;

оспариваемое положение Письма Минфина России от 16.01.2006 № 03-04-15/01 фактически было применено в отношении акционерного общества при проведении камеральной налоговой проверки.

МНЕНИЕ СПЕЦИАЛИСТА

Решение ВАС РФ прокомментировал кандидат юридических наук, партнер юридической фирмы «Пепеляев, Гольцблат и партнеры» Рустем АХМЕТШИН:

— ВАС РФ уже неоднократно высказывался по поводу статуса писем Минфина и ФНС России. Причем точка зрения судей по этому вопросу неоднократно менялась - выносились судебные акты как за, так и против того, чтобы рассматривать письма в качестве нормативных актов.

Надо сказать, что Письмо Минфина России от 16.01.2006 № 03-04-15/01 — не самый «удобный» документ для обжалования. Есть несколько моментов, которые свидетельствовали не в пользу того, что его не следует считать нормативным актом:

· оно подписано директором департамента, а не министром;

· оно не было официально опубликовано;

· данное Письмо представляет собой ответ на частный вопрос.

Тем не менее арбитры решили, что вышеперечисленные сложности не исключают возможности судебного оспаривания Письма как нормативного акта. Ведь директор департамента вправе давать разъяснения законодательства от имени министерства. Хотя Письмо и не было опубликовано, ВАС РФ решил, что возможность его признания нормативным актом не зависит от соблюдения формальных требований. А то обстоятельство, что в нем рассматривается частный случай, также не препятствует его оспариванию налогоплательщиком, к которому были применены его положения.

Ссылаясь на НК РФ, судьи указали, что исходящие от Минфина разъяснения налогового законодательства обязательны для работников ФНС России. И Налоговая служба довела Письмо от 16.01.2006
№ 03-04-15/01 до сведения налогоплательщиков, обеспечив тем самым его неоднократное применение. Судьи сочли, что это явно указывает на его нормативный характер.

При этом ВАС РФ все-таки не сделал однозначного вывода о том, что любое письмо по определению является нормативным актом. В Решении от 06.03.2007 № 15182/06 сказано, что этот вопрос должен решаться с учетом всех обстоятельств дела. Поэтому вопрос о том, можно ли оспорить в арбитражном суде то или иное письмо министерства, должен решаться отдельно по каждому заявлению налогоплательщика.

В целом можно сказать, что ВАС РФ вынес полезное для налогоплательщиков решение. Правда, это решение вынесено в первой инстанции, и нельзя исключать, что оно будет обжаловано в порядке надзора.